虚开增值税专用发票的构罪分析

虚开增值税专用发票罪主观目的要件不能限制为骗取增值税进项抵扣，对于以从国家获得不法税款利益为目的，大肆虚开增值税专用发票，严重危害增值税专用发票管理秩序，并给国家税款造成巨大损失的，应以虚开增值税专用发票罪定罪处罚。

【基本案情】

2017年4月，被告人李某江、孙某荣等经事先预谋，利用被告人孙某荣经营的加工厂，在该厂无实际生产、加工条件，无真实货物交易的情况下，通过接受品名为沥青、芳烃等非成品油的进项增值税专用发票，直接变票开具品名为燃料油、轻质燃料油的销项增值税专用发票，以帮助一些需票企业偷逃消费税，并从中赚取每吨120元左右的开票费。至2018年4月，被告人李某江、孙某荣等人虚开增值税专用发票391份，价税合计共计238953748元，涉及税款共计34719769元，获得开票费500余万元，扣除已缴纳的费用，实际获利470余万元，造成消费税损失共计55006871元。

【审判结果】

李某江、孙某荣为他人虚开增值税专用发票，虚开的税款数额巨大，其行为均已构成虚开增值税专用发票罪。对被告人李某江以虚开增值税专用发票罪判处有期徒刑10年3个月，并处罚金40万元，对被告人孙某荣以虚开增值税专用发票罪判处有期徒刑10年，并处罚金25万元。

【律师评析】

（一）虚开增值税专用发票罪的主观目的剖析。刑法第二百零五条对该罪的主观目的并未表述，但是从立法者目的解释方法出发，并结合当时的立法背景，该罪制定时该犯罪行为人系为骗取增值税进项抵扣，即行为人以骗取增值税进项抵扣为目的，然而，有无必要将主观目的限定于此？答案是否定的。将虚开增值税专用发票罪的主观目的抽象概括为“从国家获得不法税款利益”，即符合体系解释的要求，亦能最大限度释放该罪的适用活力。就上述案例来讲，李某江等人主观上系为逃避缴纳消费税，属于“从国家获得不法税款利益”，且该利益实际上比骗取增值税进项抵扣大得多。

（二）虚开增值税专用发票罪的客观行为分析。关于该罪的客观行为，因刑法第二百零五条有明确的规定，从文义解释上看，应严格对照，不能随意扩展或者限缩。如果没有虚开增值税专用发票行为，当然不能构成本罪。然而，结合上述案例，实践中需要注意的是，行为人基于一个目的，为逃避监管、反侦查，通过中间多个单位过票，行为人基于一个目的实施了数个虚开行为，以其中关键一环的虚开金额作为其犯罪金额即可，因其无论虚开多少次，国家税款损失并未随着次数的增多而累计，但因其多次虚开严重扰乱了税务管理秩序，在量刑时应予酌情从重处罚。

（三）虚开增值税专用发票罪侵犯法益分析。从微观层面来讲，该罪侵犯了增值税专用发票管理秩序，从宏观层面来讲，该罪侵犯了税收管理秩序，造成了国家税款的损失。在司法实践中应将微观、宏观结合衡量，不能偏废。如当前出现的为向其他合作公司夸大实力、包装上市而虚开增值税专用发票，其虽然侵犯了增值税专用发票管理秩序，但并未造成国家税款损失，因此不宜以该罪定罪处罚。2020年7月22日，最高人民检察院发布的《关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》第6条规定，对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理，依法作出不起诉决定的，移送税务机关给予行政处罚。该规定的内容正是体现了上述精神。对于本案来讲，被告人李某江等人的行为既严重危害增值税专用发票管理秩序，同时造成了国家税款的损失，侵犯了虚开增值税专用发票罪所保护的法益。